摘要：隨著我國經(jīng)濟的快速發(fā)展，市場主體數(shù)量急速增加的同時，也伴隨著大量主體退出。而每一個破產(chǎn)案件，都離不開稅款事項。從破產(chǎn)受理后的稅款債權(quán)申報，到債務(wù)人財產(chǎn)持有稅、生產(chǎn)經(jīng)營新生稅款，再到資產(chǎn)處置所涉稅費。管理人在破產(chǎn)程序中不可避免地會面對、處理稅款事宜，但實踐中往往在債權(quán)審核、異議、稅款申報、繳納等方面都存在和稅務(wù)主管部門存有不同意見的情況。在破產(chǎn)法與稅法未能有效銜接的情況下，各地稅務(wù)機關(guān)聯(lián)合法院針對破產(chǎn)企業(yè)出臺了一系列破產(chǎn)企業(yè)涉稅處理指引。但實踐操作中仍需進一步統(tǒng)一以及上位法的支撐。稅收制度與企業(yè)破產(chǎn)程序之間應(yīng)當(dāng)能夠形成有序的銜接，通過建立、健全立法實施制度來促升破產(chǎn)案件的辦理效率，進一步提升營商環(huán)境。①
關(guān)鍵詞：破產(chǎn)法 稅法 稅款債權(quán) 申報納稅
1 破產(chǎn)法與稅法的現(xiàn)狀
（一）破產(chǎn)法關(guān)于稅款的規(guī)定
《企業(yè)破產(chǎn)法》第四十八條規(guī)定：稅務(wù)機關(guān)應(yīng)在人民法院確定的債權(quán)申報期限內(nèi)向管理人申報企業(yè)所欠稅款、滯納金及罰款。第一百一十三條規(guī)定：破產(chǎn)財產(chǎn)在優(yōu)先清償破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆?wù)后，依照下列順序清償：1.破產(chǎn)人所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補助、撫恤費用，所欠的應(yīng)當(dāng)劃入職工個人賬戶的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補償金；2.破產(chǎn)人欠繳的除前項規(guī)定以外的社會保險費用和破產(chǎn)人所欠稅款；3.普通破產(chǎn)債權(quán)。破產(chǎn)財產(chǎn)不足以清償同一順序的清償要求的，按照比例分配。
（二）稅法中關(guān)于破產(chǎn)企業(yè)的規(guī)定
《稅收征管法》第三條規(guī)定，稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。任何機關(guān)、單位和個人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定。
而在企業(yè)所得稅法、城市維護建設(shè)稅法、契稅法、印花稅法、城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例、房產(chǎn)稅暫行條例、土地增值稅暫行條例等中，均未提及破產(chǎn)企業(yè)。
（三）各地法院和稅務(wù)在破產(chǎn)中的聯(lián)動
從2020年開始，上海市、江蘇省、浙江省、安徽省、四川省、貴州省、福州市、重慶市等多地，由當(dāng)?shù)胤ㄔ郝?lián)合稅務(wù)局發(fā)布了關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)程序中涉稅事項處理的指導(dǎo)意見或指引。對破產(chǎn)企業(yè)涉稅信息查詢、辦理納稅申報、稅收債權(quán)確認等業(yè)務(wù)事項都作了相應(yīng)的規(guī)定。
2 從管理人視角看稅款債權(quán)的審核認定流程
依據(jù)破產(chǎn)法規(guī)定，除了職工債權(quán)不需要申報而由管理人進行調(diào)查外，其余債權(quán)均需向管理人進行申報。那自然也包括了稅款債權(quán)。
實踐中，債務(wù)人企業(yè)通過電子稅務(wù)系統(tǒng)申報納稅了，才會在稅務(wù)主管部門存有相關(guān)應(yīng)稅檔案。稅務(wù)主管部門在日常工作中，由專管員對本轄區(qū)內(nèi)企業(yè)進行對接，但對企業(yè)具體經(jīng)營情況并不了解。在企業(yè)進入破產(chǎn)程序后，須由管理人結(jié)合進場后調(diào)查的情況及時通知稅務(wù)主管部門進行債權(quán)申報。
管理人依法依職權(quán)對稅款債權(quán)進行審核，筆者結(jié)合實踐情況，著重從以下幾個方面看管理人對于稅款債權(quán)審核中的難點：
前述多個地方法院和稅務(wù)局的聯(lián)合發(fā)文中，均明確破產(chǎn)企業(yè)所欠稅款、滯納金、罰款，以及因特別納稅調(diào)整產(chǎn)生的利息，以人民法院裁定受理破產(chǎn)申請之日為截止日計算確定。筆者在此不再從審查所依據(jù)的法律法規(guī)陳述，而是想從審查所依據(jù)的實體資料上來談。管理人進場后全面接管債務(wù)人企業(yè)，其中就包含了債務(wù)人企業(yè)的財務(wù)相關(guān)資料，在絕大多數(shù)案件中，管理人還需接管企業(yè)稅控盤、電子稅務(wù)局賬號等債務(wù)人資料。管理人初步梳理后，即通知相關(guān)稅務(wù)主管部門申報債權(quán)。但就稅務(wù)主管部門所提交的債權(quán)申報材料，或者說是欠稅清單，管理人如何去核查每一筆稅款的真實性與準(zhǔn)確性呢？
從實踐上來講，稅務(wù)主管部門是根據(jù)債務(wù)人企業(yè)自行申報進行核稅，通常情況下是基于信賴，以債務(wù)人申報數(shù)據(jù)為主；或是在稅務(wù)部門的稽查中會主動去審查債務(wù)人企業(yè)相關(guān)申報及繳納情況，并作出相應(yīng)的處理。管理人在面對第一種情況即企業(yè)自行向稅務(wù)主管部門申報稅款，稅務(wù)主管部門將相關(guān)申報未繳納情況向管理人申報債權(quán)，從邏輯上來講，好像無從證明稅款及欠稅的真實性。在個別破產(chǎn)企業(yè)巨額欠稅情況下，管理人面對多稅種、不同時期的欠稅清單表，可能會陷入無法逐一核查清楚的情況。當(dāng)然，如果從稅務(wù)主管部門角度看，即基于債務(wù)人的誠信，自主向稅務(wù)主管部門申報，稅務(wù)主管部門在系統(tǒng)初審其所申報稅款后，如發(fā)現(xiàn)逾期未繳，會通過公告等方式處理，并開始計算滯納金。從這一流程上來講，似乎沒有問題，但如果債務(wù)人企業(yè)在申報時已經(jīng)發(fā)生錯誤，則進入破產(chǎn)程序后，管理人和稅務(wù)主管部門很難去糾錯。
對于破產(chǎn)案件受理前的稅款滯納金性質(zhì)，實踐中對此認定已無爭議?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于稅務(wù)機關(guān)就破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金提起的債權(quán)確認之訴應(yīng)否受理問題的批復(fù)》明確：“稅務(wù)機關(guān)就破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金提起的債權(quán)確認之訴，人民法院應(yīng)依法受理。依照企業(yè)破產(chǎn)法、稅收征收管理法的有關(guān)規(guī)定，破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)案件受理前因欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金屬于普通破產(chǎn)債權(quán)。
南京市中級人民法院在審理南京某公司與國家稅務(wù)總局南京市某區(qū)稅務(wù)局債權(quán)確認案（2023）蘇01民終6513號中，爭議問題在于破產(chǎn)程序中稅務(wù)機關(guān)申報的滯納金超過稅款本金部分能否認定為破產(chǎn)債權(quán)，這涉及企業(yè)破產(chǎn)法與稅收征管法的銜接，也涉及稅收征管法與行政強制法的協(xié)調(diào)。
法院認為②：稅務(wù)機關(guān)加收滯納金系依法強制納稅人履行繳納稅款義務(wù)的行為。稅收征管法第三十二條規(guī)定，納稅人應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的期限內(nèi)繳納稅款。滯納金也系稅務(wù)機關(guān)依法對納稅人的稅款義務(wù)之外加收的金額，其目的在于促使納稅人履行其依法應(yīng)當(dāng)負擔(dān)的繳納稅款義務(wù)。稅務(wù)機關(guān)為依法強制納稅人履行繳納稅款義務(wù)而加收滯納金，屬于稅務(wù)機關(guān)實施行政強制執(zhí)行的方式。稅務(wù)機關(guān)加收滯納金的行為應(yīng)當(dāng)符合行政強制法的規(guī)定。稅務(wù)機關(guān)加收滯納金的行為，符合行政強制法第四十五條規(guī)定的適用條件，應(yīng)當(dāng)遵守滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)數(shù)額的規(guī)定。而且，稅務(wù)機關(guān)在實施稅收征收管理行為時應(yīng)當(dāng)適當(dāng)，對于稅務(wù)機關(guān)加收滯納金的行為，適用滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)數(shù)額的規(guī)定，在促使義務(wù)人履行繳納稅款義務(wù)的同時，既可以避免對相對人造成過重的金錢義務(wù)負擔(dān)，在稅收征收管理和相對人利益保護之間形成均衡，也有利于督促稅務(wù)機關(guān)積極履行職責(zé)及時采取其他強制執(zhí)行措施，提高行政管理效率，符合稅收征收管理的目的。
綜上所述，稅務(wù)機關(guān)對滯納稅款加收的滯納金數(shù)額不得超過稅款數(shù)額。
《中華人民共和國稅收征收管理法》第52條確立了稅款追征期制度。而在破產(chǎn)實務(wù)中，管理人是否可適用稅款追征期對超過追征期的稅收債權(quán)予以核減，存在一定的爭議。
如筆者前面所述，稅務(wù)主管部門依據(jù)電子稅務(wù)局上企業(yè)申報應(yīng)稅事項進行審核，對于企業(yè)未如實申報的稅種及對應(yīng)稅費，實際上是由稅務(wù)專管員跟進提醒，稅務(wù)發(fā)布欠稅公告；或稅務(wù)稽查后作出相應(yīng)處理。但也難免存在疏漏，存在個別稅種在一定時間內(nèi)未申報、未繳納。那對于這一部分欠稅是否適用稅收征管法的追征期？在管理人對此存疑時，稅務(wù)部門應(yīng)如何證明？對于是否適用追征期的問題，各地法院也有不同的觀點。
3 從管理人視角看新生稅款的處理
破產(chǎn)受理后，由管理人全面接管破產(chǎn)企業(yè)，應(yīng)由管理人負責(zé)做好稅款的申報及繳納義務(wù)。管理人需面對的大致是以下三大類稅款，即日常新生稅款主要為生產(chǎn)經(jīng)營類、破產(chǎn)財產(chǎn)所需繳納的“持有稅”以及資產(chǎn)處置應(yīng)繳稅三大類。筆者結(jié)合實踐，梳理出管理人在處理新生稅款事項時的幾個問題：
我國企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。
在破產(chǎn)重整案件中，企業(yè)因其自身價值需繼續(xù)生產(chǎn)經(jīng)營，才更有利于保持、提升其重整價值。伴隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動，就可能會產(chǎn)生增值稅、企業(yè)所得稅、城市維護建設(shè)稅、印花稅等。
“持有稅”通常指破產(chǎn)企業(yè)名下不動產(chǎn)所產(chǎn)生的土地使用稅和房產(chǎn)稅。這兩個稅種基于不動產(chǎn)而產(chǎn)生，只要登記在破產(chǎn)企業(yè)名下，即需要按期申報繳納。且從土地使用稅法和房地產(chǎn)稅暫行辦法的角度來講，是否在使用或出租，并不影響其應(yīng)稅。
土地使用稅和房產(chǎn)稅暫行辦法確實未對破產(chǎn)企業(yè)作特殊規(guī)定。實踐中，相關(guān)地方稅務(wù)局出臺相應(yīng)指引以明確，對于未使用的破產(chǎn)企業(yè)土地和房產(chǎn)，可減免土地使用稅和房產(chǎn)稅。但實踐中，這一規(guī)定的具體落實尚需全面的推廣。
對于占據(jù)我國經(jīng)濟發(fā)展中絕對數(shù)量的小微企業(yè)來說，因其企業(yè)的特殊性導(dǎo)致其貸款相較國有企業(yè)存在先天劣勢，即便部分小微企業(yè)有少量不動產(chǎn)，也基本已抵押，破產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)金流早已中斷，無力支付相關(guān)財產(chǎn)的“持有稅”；再一疊加新生持有稅逾期繳納產(chǎn)生的滯納金，一部分小微企業(yè)可能在支付“破產(chǎn)費用”環(huán)節(jié)就要結(jié)束了。這不利于市場經(jīng)濟的發(fā)展和營商環(huán)境的提升。
在破產(chǎn)案件中，還有一個重要涉稅環(huán)節(jié)就是資產(chǎn)處置。筆者認為實踐中需重點關(guān)注的是以下兩個方面：一是交易環(huán)節(jié)稅、費與此前欠稅的統(tǒng)籌處理；二是以物抵債條件下納稅義務(wù)人與實際承擔(dān)主體的認定。
對于以物抵債條件下，稅、費的承擔(dān)問題。其中稅和費是僅指本次交易環(huán)節(jié)項下所涉款項，還是基于該“物”自身所包含所有的稅、費，管理人首先應(yīng)對所涉款項核查清楚，與稅務(wù)主管部門及相關(guān)職能部門建立良好的聯(lián)系；其次對于款項的承擔(dān)主體、繳納時限等亦應(yīng)予明確，究其本質(zhì)上部分稅種的納稅義務(wù)人自始是債務(wù)人企業(yè)，以防范后續(xù)出現(xiàn)爭議。
廣州、溫州等地多將破產(chǎn)受理后因債務(wù)人履行合同、生產(chǎn)經(jīng)營的稅款當(dāng)作破產(chǎn)費用優(yōu)先清償。而濟南、重慶等地區(qū)則是將破產(chǎn)受理后債務(wù)人因履行合同、生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生的稅款按照破產(chǎn)費用或者共益?zhèn)鶆?wù)的順序清償。
以重慶為例，重慶市高院、國稅總局重慶市稅務(wù)局聯(lián)合印發(fā)了《關(guān)于建立企業(yè)破產(chǎn)處置協(xié)作機制的指導(dǎo)意見》，第二十條明確新生稅費承擔(dān)：破產(chǎn)申請受理后，終結(jié)破產(chǎn)清算程序、終止重整程序或和解程序前，新生稅費分別屬于破產(chǎn)費用或共益?zhèn)鶆?wù)的，由管理人以破產(chǎn)企業(yè)名義進行申報。法院應(yīng)指導(dǎo)和督促管理人等相關(guān)主體在重整計劃、和解協(xié)議、財產(chǎn)分配方案等相關(guān)文書中明確將新生稅費及其滯納金作為破產(chǎn)費用或共益?zhèn)鶆?wù)，并明確其承擔(dān)主體和方式。
根據(jù)破產(chǎn)法第四十二條共益?zhèn)鶆?wù)的規(guī)定，將其作為繼續(xù)履行合同所產(chǎn)生的稅費為共益?zhèn)?。但筆者認為，以破產(chǎn)法第四十二條作出認定的前提是管理人研判后選擇繼續(xù)履行合同，因而產(chǎn)生的稅費為共益?zhèn)?，對于破產(chǎn)企業(yè)因持有而產(chǎn)生的新生稅費，管理人是否有解除權(quán)？按照相關(guān)稅法的規(guī)定，稅源的終止一定是基于其權(quán)屬發(fā)生了變更或滅失。在破產(chǎn)程序中，若該財產(chǎn)尚未變價處置，仍在破產(chǎn)企業(yè)名下，管理人是否存在解除合同的基礎(chǔ)和途徑呢？
從實踐來講，如果是生產(chǎn)經(jīng)營所產(chǎn)生的稅，可照前述分析，管理人綜合分析后認為繼續(xù)履行合同更有利，那繼續(xù)履行合同所產(chǎn)生的營業(yè)稅、增值稅等應(yīng)當(dāng)作為破產(chǎn)費用、共益?zhèn)S時支付，否則對于正常企業(yè)來講，亦不公平。但如果是“持有稅”，系破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)受理前就已持有，在破產(chǎn)受理后尚未處置，則其產(chǎn)生的稅款從性質(zhì)上來講是作為破產(chǎn)費用還是作為共益?zhèn)P者認為應(yīng)區(qū)分不同稅種做進一步明確。甚至在一些幾乎無產(chǎn)可破的案件中，核心資產(chǎn)系抵押房產(chǎn)，其房產(chǎn)所涉的破產(chǎn)后的相關(guān)稅費是應(yīng)作為破產(chǎn)費用還是共益?zhèn)鶆?wù)，亦或是從“稅”轉(zhuǎn)變成一種“費”，附著在抵押物上，由買受人亦或是抵債人承擔(dān)，這可能對于小微企業(yè)破產(chǎn)案件來說，才是解困之道。但目前的現(xiàn)狀上，該部分尚未在破產(chǎn)法和稅法中涉及，實踐中往往會出現(xiàn)在稅法、破產(chǎn)法與地方指引中彼此糾結(jié)的困境。
如前所述，破產(chǎn)受理后產(chǎn)生的新生稅款，在實踐中雖對性質(zhì)有所爭議，但不論是作為破產(chǎn)費用還是共益?zhèn)鶆?wù)，其都有著“超級優(yōu)先權(quán)”，以破產(chǎn)財產(chǎn)隨時清償。這一點，實務(wù)中已基本達成共識。但是對于新生稅款的滯納金的性質(zhì)認定，破產(chǎn)法和稅法相關(guān)制度均未作規(guī)定。這也導(dǎo)致在實踐中管理人和稅務(wù)部門各執(zhí)己見。
稅務(wù)部門認為滯納金是附隨于稅款本金的，既然破產(chǎn)受理后，新生稅款的本金應(yīng)當(dāng)優(yōu)先支付，那其附隨的滯納金也是一樣，從稅款征繳本意上來講，也是希望應(yīng)稅義務(wù)人及時納稅，其滯納金本身就是警示作用。在破產(chǎn)企業(yè)做決策的時候，就應(yīng)當(dāng)預(yù)估后續(xù)的應(yīng)稅期限等。按照破產(chǎn)費用或是共益?zhèn)幕A(chǔ)分析，不管性質(zhì)如何，均系管理人認可應(yīng)予支付的，是對破產(chǎn)企業(yè)有利，對債權(quán)人有益的。因此，新生稅款的滯納金不應(yīng)享有天然豁免權(quán)。實踐中，部分地區(qū)法院與稅務(wù)局在相關(guān)指引中對此作出了明確規(guī)定。
管理人則普遍認為破產(chǎn)受理后，帶懲罰性質(zhì)的款項理應(yīng)不被優(yōu)先受償。根據(jù)《最高人民法院關(guān)于稅務(wù)機關(guān)就破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金提起的債權(quán)確認之訴應(yīng)否受理問題的批復(fù)》（法釋〔2012〕9號）的規(guī)定，破產(chǎn)案件受理后因欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金，一般不認為是破產(chǎn)債權(quán)。例如，在閩0124民初2877號案件中，國家稅務(wù)總局閩清縣稅務(wù)局主張將福建省閩清富盛達陶瓷建材有限公司破產(chǎn)受理后產(chǎn)生的應(yīng)納稅款滯納金確認為破產(chǎn)費用、共益?zhèn)鶆?wù)，受理法院依據(jù)《最高人民法院〈關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定〉》第六十一條的規(guī)定，認為不屬于破產(chǎn)債權(quán)，判決不予支持。
我國稅法明確了納稅義務(wù)人，以及其應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法定納稅申報義務(wù)。在企業(yè)進入破產(chǎn)程序后，由管理人全面接管債務(wù)人財產(chǎn)，其中就包括財務(wù)類的相關(guān)資料、憑證、稅控盤等等。債務(wù)人在破產(chǎn)程序中的權(quán)利受到嚴(yán)格限制，債務(wù)人的權(quán)利義務(wù)關(guān)系幾乎全部轉(zhuǎn)移給破產(chǎn)管理人行使，納稅申報義務(wù)歸屬主體與義務(wù)內(nèi)容的設(shè)置，不得不成為需要特殊對待的問題。③
在破產(chǎn)重整案件中，企業(yè)仍在生產(chǎn)經(jīng)營。實踐中，往往考慮到企業(yè)經(jīng)營的特殊性、專業(yè)性要求等，在符合條件的情況下，管理人通常在審核后同意將債務(wù)人自行經(jīng)營的請求報請法院同意。在企業(yè)自主經(jīng)營的情況下，通常會以企業(yè)原財務(wù)人員為主，延續(xù)原有申報、納稅流程，管理人團隊作監(jiān)管。在破產(chǎn)清算案件中，企業(yè)依法已不能開展與清算無關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營活動。通常情況下，也會面臨部分員工的裁撤。實踐中，管理人通常會選擇聘用原公司管理人員及財務(wù)人員。
納稅義務(wù)主體自始就是破產(chǎn)企業(yè)，但履行義務(wù)的主體在破產(chǎn)受理后往往就轉(zhuǎn)變?yōu)楣芾砣?。困于財?wù)、稅務(wù)知識的專業(yè)性，管理人在獨自處理破產(chǎn)企業(yè)程序中的日常報稅，會存在實操的困難。部分地方稅務(wù)局聯(lián)合法院制作的涉稅指引中也考慮到了這部分，故將管理人應(yīng)如何操作等也做了進一步的說明。
4 破產(chǎn)法與稅法制度銜接的必要性及建議
（一）破產(chǎn)法與稅法制度有效銜接符合提升營商環(huán)境要求
世行營商環(huán)境考評非常重視破產(chǎn)案件辦理的效率，而占據(jù)絕大多數(shù)比例的其實是小微企業(yè)破產(chǎn)案件。實踐中，部分破產(chǎn)案件關(guān)于稅款債權(quán)異議、債權(quán)確認訴訟以及對于破產(chǎn)案件的參與度，其實還是受限的。困于資產(chǎn)所涉稅費不明晰等問題，也關(guān)系到清稅注銷的進展情況，乃至營商環(huán)境的考評。
雖有地方指引做出了協(xié)調(diào)處理的先行試驗，但從法律層面上尚未形成統(tǒng)一的、確定的法律規(guī)定。在破產(chǎn)案件辦理中，管理人和稅務(wù)局各執(zhí)己見的情況也時有發(fā)生。稅務(wù)主管部門在處理破產(chǎn)企業(yè)涉稅事項時，面對的還是常規(guī)企業(yè)的稅務(wù)系統(tǒng)，雖有相應(yīng)破產(chǎn)操作界面，但實踐中并未能“一鍵”通達。與此同時，對于占據(jù)我國經(jīng)濟發(fā)展中絕大多數(shù)地位的小微企業(yè)退出，“快捷”之路尚未完全暢通。
（二）通過銜接閉環(huán)才能有效提升破產(chǎn)案件辦理效率與公平性
企業(yè)進入破產(chǎn)程序后，不論是重整還是清算，都離不開稅務(wù)環(huán)節(jié)。以土地增值稅為例，按照我國土地增值稅暫行條例規(guī)定，應(yīng)自轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同簽訂之日起7日內(nèi)向房地產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報，并在稅務(wù)機關(guān)核定的期限內(nèi)繳納土地增值稅。但實踐中，部分房地產(chǎn)企業(yè)直至進入破產(chǎn)程序后，還存在項目土地增值稅尚未匯算清繳的情況。部分房地產(chǎn)企業(yè)陷入困境到進入破產(chǎn)程序這一過程中，項目相關(guān)資料或因保管不善有所丟失；或因債權(quán)債務(wù)爭執(zhí)存在資料破損、滅失，客觀上不能按常規(guī)提交土增稅匯算清繳所需資料。為了保障全體債權(quán)人利益，管理人會同法院在處理此類問題時須格外謹(jǐn)慎。
如果從制度上各方銜接形成閉環(huán)，在項目建設(shè)、竣工、驗收到交付的流程中，能由相關(guān)主管部門與稅務(wù)部門實時共享信息，類似土增稅的匯算清繳在法定時間內(nèi)就可以完成。即，在法定時間點，該項目所涉土增稅應(yīng)納稅額已確定。這既有利于稅務(wù)主管部門應(yīng)征收稅，也有利于房地產(chǎn)企業(yè)健康發(fā)展；即便后續(xù)進入破產(chǎn)程序，項目所涉土增稅已依法依規(guī)確定，也有利于破產(chǎn)案件的推動。
1.從法律層面對各地方破產(chǎn)企業(yè)涉稅指南進行統(tǒng)一
每個主體在破產(chǎn)程序中的地位和作用不同，但都對破產(chǎn)案件起到至關(guān)重要的作用。既要分工也要合作，最主要的是各主體之間要合力對破產(chǎn)企業(yè)形成管理閉環(huán)。
各地稅務(wù)部門在出臺相關(guān)工作指引時，其實大多已針對破產(chǎn)案件涉稅事項的困境與處理做了進一步的規(guī)定。但實踐中，還是會存在經(jīng)辦人員認為該指引效力不如具體稅種法律規(guī)定高，具體經(jīng)辦存在一定風(fēng)險，需層層上報等情況，實質(zhì)上加大了破產(chǎn)案件辦理的難度，也延長了辦案時間。尤其是在辦理小微企業(yè)破產(chǎn)案件中，這與快速出清/重整的目標(biāo)略顯相反。
2.加深破產(chǎn)案件參與程度，建立和完善溝通渠道
每個破產(chǎn)案件都離不開稅務(wù)事項的處理，哪怕是無產(chǎn)可破案件，也會在工商注銷前完成清稅手續(xù)。目前，從實踐來看，稅務(wù)主管部門在參與破產(chǎn)案件個案時，通常只局限于債權(quán)人角色。視情況不同，在個別破產(chǎn)案件中，對于涉及到稅務(wù)事項的方案，還會困于決策問題而“保守”地給予反對票。但其實個案破產(chǎn)企業(yè)對于稅務(wù)主管部門的溝通和需求支持的力度是不同的。例如，在破產(chǎn)清算案件中，尤其是涉及資產(chǎn)情況較為復(fù)雜、債務(wù)人企業(yè)配合度不高的時候，管理人在進行新生稅款處理時往往會陷入困境。以資產(chǎn)處置價值最大化的角度出發(fā)考量處置方案，也需對資產(chǎn)所涉所有稅費事項已清晰明確。但實踐中可能會因為各種原因造成資料缺失、申報存在障礙、按常規(guī)申報稅費過高、新生稅費滯納金無法停止計算等等問題。
① 陳浩.對破產(chǎn)清算程序中稅收債權(quán)問題的探討[J].法制博覽,2021(19):84-85。
② 陸亞東，江蘇省南京市中級人民法院南京破產(chǎn)法庭，人民法院案例庫，入庫編號2023-08-2-295-007。
③ 徐陽光《破產(chǎn)法與稅法的理念融合及制度銜接》，法律出版社，第91頁。
